BFH:
Mehr Flexibilität bei freiwilligen Entgeltzahlungen
Der BFH (Urteil vom 21.1.2026 – VI R 25/24) konkretisiert das „Zusätzlichkeitskriterium“ im Zusammenhang mit steuerfreien Sonderzahlungen an Arbeitnehmer. Danach können „zusätzlich“ gewährte steuerbegünstigte Sonderleistungen auf andere freiwillige Arbeitgeberleistungen angerechnet werden. Die Entscheidung betrifft Corona-Sonderzahlungen im Jahr 2020, sollte jedoch für alle Steuerbegünstigungen relevant sein, die „zusätzlich“ erfolgen müssen.
Hintergrund
Eine Reihe von Entgeltzahlungen an Arbeitnehmer können steuerfrei oder steuerbegünstigt geleistet werden, wenn sie für einen gesetzlich bestimmten begünstigten Zweck erfolgen und „zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn“ gewährt werden. Zusätzlich wird eine Leistung dann erbracht, wenn
- die Leistung nicht auf den Anspruch auf Arbeitslohn angerechnet,
- der Anspruch auf Arbeitslohn nicht zugunsten der Leistung herabgesetzt,
- die verwendungs- oder zweckgebundene Leistung nicht anstelle einer bereits vereinbarten künftigen Erhöhung des Arbeitslohns gewährt und bei Wegfall der Leistung der Arbeitslohn nicht erhöht wird.
Ein arbeits- oder dienstrechtlicher Anspruch auf die Zusatzleistung – zum Beispiel aufgrund eines Tarifvertrags – ist für die Zusätzlichkeit unschädlich (siehe kritisch Haupt/Hausner, DStR 2020, 569).
Entscheidung
Im aktuellen Entscheidungsfall wurden im Jahr 2020 Corona-Sonderzahlungen (§ 3 Nr. 11a EStG) gewährt. In gleicher Höhe wurden die in den Vorjahren freiwillig geleisteten Sonderzahlungen für Urlaub und Boni gekürzt, um bei gleicher Entgelthöhe den Nettolohn zu erhöhen. Das Finanzamt sah hierin einen Verstoß gegen das Zusätzlichkeitserfordernis und unterwarf die „umgewandelten“ Sonderzahlungen der pauschalierten Lohnsteuer. Dem widersprach der BFH. Die Zahlungen gelten als „aufgrund der Corona-Krise“ geleistet, wenn sie vom Arbeitgeber hierfür zweckbestimmt sind. Eine konkrete individuelle Belastung der begünstigten Arbeitnehmer ist nicht Voraussetzung. Die Anrechnung der Corona-Sonderzahlungen auf andere freiwillige Arbeitgeberleistungen ist für ihre Steuerfreiheit unschädlich. Die begünstigten Zahlungen können daher aus anderen freiwilligen Entgeltzahlungen „umgewandelt“ werden.
Praxishinweis
Die Auslegung des Zusätzlichkeitskriteriums betrifft nicht nur steuerfreie Corona-Sonderzahlungen, sondern sollte auf alle steuerbegünstigten Entgeltzahlungen, die Zusätzlichkeit im Sinne des § 8 Abs. 4 EStG erfordern, anwendbar sein. Das aktuelle Urteil ermöglicht so mehr Flexibilität bei freiwilligen Entgeltbestandteilen. Auch andere nicht begünstigte freiwillige Leistungen sollten gegen begünstigte freiwillige Leistungen (wie zum Beispiel Zuschüsse zu Fahrkarten des öffentlichen Verkehrs § 3 Nr. 15 EStG, zur vorschulischen Kinderbetreuung § 3 Nr. 33 EStG, zur betrieblichen Gesundheitsvorsorge und ‑förderung § 3 Nr 34 EStG) „austauschbar“ sein – wenn nicht seitens des Gesetzgebers noch ein „Nichtanwendungsgesetz“ erfolgt.
Die Urteilsgrundsätze gelten jedoch nicht, wenn die freiwillige (steuerbegünstigte) Leistung gegen eine „ohnehin geschuldete“, mithin nicht mehr freiwillige Leistung getauscht wird. Hierbei ist insbesondere relevant, wann eine Leistung aufgrund „betrieblicher Übung“ zur Pflichtleistung wird.
Der vom Bundestag bereits verabschiedeten steuerfreien „Entlastungsprämie“ für Arbeitnehmer stimmte der Bundesrat am 08.05.2026 nicht zu – insofern bleibt der Fortgang des Gesetzgebungsverfahrens abzuwarten.
